Con la Risposta ad Interpello n. 16/E del 28 gennaio 2025 , l'Agenzia delle Entrate ha per la prima volta ammesso la possibilità di usufruire, nello stesso periodo d'imposta, di più regimi agevolativi previsti per le persone che dall'estero trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia.
Il chiarimento di prassi emanato nella tarda serata di ieri configura un'apertura assolutamente inedita (ed, ad avviso di chi scrive e di altri addetti ai lavori, assolutamente insperata) da parte dell'Amministrazione finanziaria circa la possibilità di fruire contestualmente, ossia nel medesimo periodo d'imposta, di diversi regimi speciali di tassazione del reddito previsti dall'ordinamento italiano per alcune categorie di nuovi residenti.
Gli effetti di questo nuovo orientamento di prassi sono molteplici e, ad avviso di chi scrive, si estendono ben al di là della fattispecie concreta oggetto dell'interpello in rassegna.
Ma procediamo con ordine.
Per sostenere lo sviluppo economico, scientifico e culturale del Paese, il Legislatore italiano da tempo prevede numerose agevolazioni fiscali a favore delle persone fisiche che trasferiscono dall'estero la propria residenza fiscale in Italia. Alcune misure agevolative sono in vigore o rimaste sostanzialmente immutate da diversi anni, altre sono state invece emanate o modificate più recentemente.
In particolare, è possibile distinguere quattro macro-categorie di regimi tributari che delineano misure fiscali speciali e/o agevolative rispetto all'ordinario trattamento impositivo previsto per la generalità dei contribuenti residenti in Italia. Più specificatamente, si tratta dei seguenti regimi:
1) Regime fiscale agevolato per lavoratori "impatriati” di cui all'art. 5 del D.lgs. 209/2023;
2) Regime fiscale agevolato per “docenti e ricercatori” di cui all'art. 44 del D.l. 78/2010;
3) Regime fiscale agevolato per “neo-domiciliati” di cui all'art. 24-bis del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR);
4) Regime fiscale agevolato per “pensionati esteri” di cui all'art. 24-ter del TUIR.
La risposta all'interpello n. 16/E pubblicata ieri ha interessato specificatamente il regime degli “impatriati”, nella nuova formulazione di cui all'art. 5 del D.lgs. 209/2023, e quello per docenti e ricercatori, di cui all'art. 44 del D.l. 78/2010.
Il caso concerne una persona che, trasferitasi in Italia nel corso della seconda metà del 2024, acquisisce la residenza fiscale in Italia a partire dal periodo d'imposta 2025 ai sensi dell'art. 2 del TUIR. L'istante, in possesso di dottorato di ricerca conseguito all'estero e già docente presso un'università estera, trasferisce la propria residenza fiscale in Italia assumendo l'incarico di professore associato presso un'università italiana.
Contestualmente a tale incarico, il contribuente prospetta l’apertura di una partita IVA per svolgere attività di lavoro autonomo come medico odontoiatra. In tale contesto, l’Istante chiede chiarimenti in merito alla possibilità di fruire contemporaneamente delle diverse agevolazioni fiscali previsti dal “nuovo” regime agevolativo a favore dei lavoratori “impatriati” (limitatamente all’attività di medico odontoiatra), nonché degli incentivi per il rientro in Italia di docenti e ricercatori residenti all’estero (limitatamente all’attività di professore universitario).
Contro ogni previsione, l’Agenzia delle Entrate risponde positivamente al quesito posto dal contribuente. Segnatamente, dopo aver sintetizzato il quadro normativo applicabile, l’Amministrazione finanziaria conclude che “i diversi regimi agevolativi previsti per i contribuenti che rientrano in Italia siano fruibili contemporaneamente dallo stesso soggetto, relativamente al medesimo periodo d’imposta, nel rispetto di tutti i requisiti previsti dalle relative disposizioni”.
Tali conclusioni consentono di superare il precedente orientamento restrittivo fornito in via di prassi dall’Amministrazione finanziaria nella Circolare n. 17/E/2017 (Parte IV, Paragrafi 1 e 2), circa l’impossibilità di beneficiare contemporaneamente, ossia nello stesso periodo d’imposta, di due o più regimi agevolativi previsti per i nuovi residenti fiscali in Italia.
Più specificatamente, con riguardo all’abrogato regime degli “impatriati” di cui all’art. 16 del D.lgs. 147/2015 (ancorché tuttora applicabile per i soggetti che hanno trasferito la residenza anagrafica in Italia entro il 31 dicembre 2023), l’art. 2 del DM 26 maggio 2016 (contenente le disposizioni attuative del vecchio regime) stabiliva che tale agevolazione non era compatibile con la contemporanea fruizione dei benefici previsti per i docenti e ricercatori di cui all’art. 44 del D.l. 78/2010.
Il divieto di cumulo di regimi agevolativi è altresì previsto, in via più generale, dall’art. 1 comma 154 della L. 232/2016, con riferimento del regime dei neo-domiciliati di cui all’art. 24-bis del TUIR, ove ne viene affermata l’incompatibilità con le agevolazioni per i “vecchi impatriati” e per i docenti e ricercatori.
Sennonché, nella risposta ad interpello n. 16/E pubblicata ieri, l’Agenzia delle Entrate afferma che tali incompatibilità non trovano applicazione con riferimento al “nuovo” regime per i lavoratori “impatriati”. Ciò in quanto l’agevolazione relativa ai “nuovi impatriati” non risulta più regolata dall’art. 16 del D.lgs. 147/2015, bensì dall’art. 5 del D.lgs. 209/2023, sicché l’Amministrazione finanziaria non può che ravvisare l’ “assenza di una espressa previsione normativa che precluda la possibilità di applicare contemporaneamente più regimi agevolativi”.
A fronte di tali ragionamenti, l’Agenzia delle Entrate precisa che, in presenza di tutti i requisiti previsti per usufruire delle rispettive agevolazioni, la persona, rientrata in Italia dal 2025, può, a partire dallo stesso anno, fruire, limitatamente all’attività autonoma di medico odontoiatra, del nuovo regime degli impatriati di cui all’art. 5 del D.lgs. 209/2023 (detassazione del 50%) e, limitatamente all’attività di professore universitario, degli incentivi previsti per i ricercatori e docenti di cui all’art. 44 del D.l. 44/2010 (detassazione del 90%. Invero, la risposta indica il 2029 come ultimo periodo d’imposta agevolabile. Ad avviso di chi scrive, si tratta di un errore materiale, essendo il regime usufruibile per 6 periodi d’imposta, dunque nel caso di specie sino al 2030 compreso).
Ad avviso di chi scrive, il principio affermato dall’Amministrazione finanziaria assume valenza generale, come tale applicabile anche nei rapporti tra “nuovi impatriati” e neo-domiciliati (art. 24-bis del TUIR) ovvero tra “nuovi impatriati” e pensionati esteri (art. 24-ter del TUIR), stante l’assenza di alcuna preclusione normativa in tal senso. Peraltro, in ambedue i casi, non vi sarebbe alcuna sovrapposizione, posto che ciascuna delle due coppie di regimi agevolativi ha ad oggetto redditi di fonte diversa (italiana nel caso degli “impatriati” ed estera per i neo-domiciliati ovvero pensionati esteri).
Salvo intervento normativo correttivo, il divieto di cumulo permane, invece, con riguardo alla contemporanea fruizione del regime dei neo-domiciliati e gli incentivi per docenti e ricercatori posto che, in tal caso, il richiamato dall’art. 1 comma 154 della L. 232/2016 continua a prevedere un divieto di cumulo espresso.
In ultimo, è opportuno segnalare la possibilità per i nuovi residenti di un utilizzo alternativo dei regimi agevolativi in anni d’imposta differenti, nel rispetto, ovviamente, dei presupposti oggettivi e soggettivi richiesti dalle rispettive norme (Circolare No 17/E/2017, Parte IV, Paragrafo 2, e Risposta ad Interpello n. 159/E/2024).
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